Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента (на основе анализа судебной практики)
При проведении выездной налоговой проверки либо камеральной налоговой проверки налоговой декларации налогоплательщик может неожиданно для себя столкнуться с претензиями налогового органа в виде непринятия расходов для исчисления налога на прибыль либо отказа в применении вычетов по НДС.
Претензии зачастую основаны на том, что контрагент налогоплательщика, по мнению налогового органа, является недобросовестным, и, следовательно, налоговая выгода в виде расходов, уменьшающих налог на прибыль или вычетов по НДС, полученная организацией по сделке с таким контрагентом, является необоснованной. А избежать претензий налогового органа или, по крайней мере, добиться положительного разрешения судебного дела можно, проявив так называемую должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагента и заключении с ним сделки.
Термин должная осмотрительность и осторожность впервые появился в Постановлении Пленума ВАС РФ № 53 от 12.10.2006 года «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды». В пункте 10 сказано: «Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом».
При этом ВАС РФ в указанном постановлении не дает четкого понятия, что же является должной осмотрительностью и осторожностью при выборе контрагента.
Минфин РФ в своем письме от 10.04.2009 года № 03-02-07/1-177 выработал некоторые критерии того, какие действия налогоплательщика могут свидетельствовать о проявлении им должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.
К ним относятся:
- получение налогоплательщиком от контрагента копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе,
- проверка факта занесения сведений о контрагенте в Единый государственный реестр юридических лиц,
- получение доверенности или иного документа, уполномочивающего то или иное лицо подписывать документы от лица контрагента,
- использование официальных источников информации, характеризующих деятельность контрагента.
Однако со стопроцентной уверенностью избежать претензий ИФНС нельзя, даже если собрать на контрагента целое досье. Зачастую право на получение налоговой выгоды от конкретной сделки налогоплательщику приходится отстаивать в судебном порядке на основе анализа судом конкретных обстоятельств дела. В данной ситуации без помощи квалифицированного специалиста не обойтись.
Для того чтобы иметь хорошие шансы избежать претензий налоговой инспекции либо добиться положительного разрешения дела в суде, необходимо руководствоваться критериями проявления должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, которые выработаны на настоящий момент арбитражной практикой.
Перед заключением договора с новым контрагентом налогоплательщику следует принять меры по сбору информации о своем потенциальном партнере. При этом следует уделить внимание следующим основным моментам: существованию контрагента как зарегистрированного в Едином государственном реестре юридического лица (индивидуального предпринимателя), наличию у лица, подписывающего первичные документы, необходимых полномочий, деловой репутации контрагента, в том числе добросовестности исполнения контрагентом своих налоговых обязательств, а также наличию у контрагента ресурсов и возможностей для исполнения им своих договорных обязательств.
О статусе контрагента свидетельствуют документы о регистрации и постановке его на учет в налоговых органах. Данные сведения являются общедоступными, и налогоплательщик может получить их самостоятельно. Так в ИФНС можно заказать сведения из ЕГРЮЛ в виде выписки, а также в виде копий соответствующих документов: свидетельства о регистрации юридического лица и о постановке на налоговый учет, устава, решения об избрании единоличного исполнительного органа. Также информацию о статусе организации можно получить на официальном сайте ФНС России в сети Интернет (www.nalog.ru).
Следует учитывать, что если контрагент не зарегистрирован в качестве юридического лица (сведения о нем не содержатся в ЕГРЮЛ), то это будет являться безусловным основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (см. например, Постановление Президиума ВАС РФ от 18.11.2008г. № 7588/08, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.08.2009г. № Ф04-4936/2009(12814-А27-27) по делу №А27-13599/2008 и др.).
При оформлении документов по сделке (договоры, акты выполненных работ и т.д.) важно убедиться, что лицо, подписывающее указанные документы от имени контрагента, обладает необходимыми полномочиями. Это можно реализовать посредством получения от контрагента копии протокола о назначении руководителя или копии доверенности и документов, подтверждающих полномочия лица, ее выдавшего. При этом не лишним будет запросить у руководителя организации-контрагента копию его паспорта. Арбитражная практика свидетельствует о том, что проверка налогоплательщиком полномочий лиц, подписывающих первичные документы, свидетельствует о его должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, например: Постановления ФАС ЗСО от 24.03.2009г. № Ф04-1721/2009(3045-А03-19) по делу № А03-1100/2008; от 05.03.2008г. № А45-5924/07-31/153.
Однако крупные договоры целесообразно подписывать при личном присутствии уполномоченного лица контрагента, а также в присутствии нескольких сотрудников организации, которые в последующем смогут выступить свидетелями и подтвердить факт подписания договора конкретным лицом. Игнорирование данной меры может привести к ситуации, когда руководитель контрагента по результатам допроса его сотрудником налогового органа отрицает свою причастность к финансово-хозяйственной деятельности организации и, в том числе к взаимоотношениям с налогоплательщиком. В такой ситуации документы по сделке будут признаны подписанными неустановленными лицами, следовательно, содержащиеся в них сведения недостоверными, а налоговая выгода необоснованной (Постановление Президиума ВАС РФ от 11.11.2008г. № 9299/08 по делу № А40-16436/07-107-121, Постановления ФАС ЗСО от 27.08.2009г. № Ф04-4977/2009(12934-А03-14) по делу № А03-8213/2007, от 19.08.2009г. № Ф04-4894/2009(12734-А45-41) по делу № А45-19073/08 и др.).
Для подтверждения положительной деловой репутации контрагента возможно использовать его буклеты, информацию, содержащуюся в СМИ, сети Интернет и других источниках.
Наконец, чтобы доказать свою осмотрительность и осторожность, следует получить информацию о том, исполняет ли контрагент свои налоговые обязательства: платит ли налоги, предоставляет ли отчетность, так как наиболее частым основанием для признания налогоплательщика неосмотрительным является то, что его контрагент продолжительное время не сдает отчетность в налоговые органы и не платит установленные налоги.
Для этого можно, во-первых, запросить соответствующую информацию у самого контрагента (в виде копий деклараций с отметкой налогового органа об их принятии). Во-вторых, сделать запрос в налоговый орган с просьбой предоставить информацию о выполнении контрагентом налоговых обязательств. Согласно пп.3 п.1 ст. 102 НК РФ сведения о нарушениях законодательства о налогах и сборах не относится к сведениям, составляющим налоговую тайну. Однако, несмотря на это, налоговые органы зачастую отказывают в предоставлении такой информации, ссылаясь на налоговую тайну. При этом обращаем внимание, что даже отказ в предоставлении подобных сведений (сделанный в письменной форме) может свидетельствовать о проявлении должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента, что подтверждает и судебная практика (например, Постановление ФАС ЗСО от 05.03.2008г. № Ф04-1408/2008).
Если деятельность подлежит лицензированию, у контрагента следует запросить копию лицензии. Суды рассматривают данную меру как проявление должной осмотрительности, например: Постановления ФАС ЗСО от 27.10.2009г. по делу № А45-23027/2008; от 26.06.2009г. № Ф04-3635/2009(9110-А45-40) по делу № А45-10779/2008-17/266. Также для проверки наличия у контрагента ресурсов и возможностей для исполнения договорных обязательств налогоплательщик может запросить у него документы о наличии сотрудников, помещений, основных средств – того, что необходимо для ведения деятельности в конкретном случае (это могут быть копии бухгалтерского баланса, штатного расписания, справки, выданные контрагентом).
Налогоплательщик вправе самостоятельно обратиться в различные компетентные органы за получением сведений о его контрагенте. Так, например, органы статистики за плату могут предоставить информацию, содержащуюся в бухгалтерской отчетности контрагента (в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 21.04.1995г. № 399). Согласно Приказу МВД России от 22.11.2006г. № 957 любое заинтересованное лицо вправе за плату получить сведения из реестра дисквалифицированных лиц. На сайте арбитражного суда можно получить информацию о судебных процессах с участием контрагента. На официальном сайте ФНС России можно также получить информацию о том, не является ли местонахождение контрагента адресом массовой регистрации.
Как видно, процесс сбора информации о потенциальном контрагенте достаточно трудоемок и требует определенных финансовых и временных затрат. Поэтому на практике целесообразно собирать полное досье только на некоторые организации, которые могут попасть в категорию сомнительных.
Для наиболее эффективной работы по проверке потенциальных контрагентов целесообразно в организации разработать положение, в котором следует определить лиц, ответственных за сбор информации о контрагенте, критерии, на основании которых организация подлежит проверке и в каком объеме. При этом при установлении критериев можно учитывать, например, сумму сделки, известность организации. Организовать работу по проверке потенциальных контрагентов с учетом специфики конкретного предприятия следует доверять квалифицированному специалисту, который может значительно увеличить шансы предприятия не довести дело до суда.
И в любом случае не следует забывать, что, заключая сделку с организацией, необходимо быть четко уверенным, что она зарегистрирована в ЕГРЮЛ, состоит на налоговом учете, представляет отчетность и исправно платит налоги, а лицо, подписывающее документы, обладает всеми необходимыми на это полномочиями.
Мирошниченко Елена Эдуардовна
